dnes je 3.12.2022

Input:

Daň z nabytí nemovitých věcí

18.1.2017, , Zdroj: Verlag Dashöfer

4.3.7
Daň z nabytí nemovitých věcí

Ing. Zdeněk Morávek

Navazující problematikou na kupní smlouvu na nemovitou věc a prodej nemovité věci je daň z nabytí nemovitých věcí. Tato daň je upravena zákonným opatřením Senátu č. 340/2013 Sb., o dani z nabytí nemovitých věcí (dále jen "ZDNV"). Toto zákonné opatření bylo významně novelizováno zákonem č. 254/2016 Sb., který nabyl účinnosti k 1. 11. 2016.

Předmět daně

Předmět daně je vymezen v § 2 ZDNV a jedná se o základní úpravu, která vymezuje, na jaké skutečnosti tato daň dopadá. Předmětem daně je úplatné nabytí vlastnického práva k nemovité věci, která je:

  • pozemkem, stavbou nebo jednotkou nacházejícími se na území ČR,

  • právem stavby, jímž zatížený pozemek se nachází na území ČR,

  • spoluvlastnickým podílem na některé z výše uvedených nemovitých věcí.

Co se týká jednotek, ZDNV z hlediska právní jistoty stanoví, že předmětem daně je úplatné nabytí jak jednotek podle NOZ, tak také jednotek vymezených podle již zrušeného zákona o vlastnictví bytů (zákona č. 72/1994 Sb.).

Je tedy nutné zdůraznit, že základním znakem takto vymezeného předmětu daně je úplatnost nabytí vlastnického práva. Co se rozumí úplatou, je vymezeno v § 4 ZDNV. Předmětem daně je pouze nabytí vlastnického práva k taxativně uvedeným nemovitým věcem. Z hlediska jejich druhu jde o pozemek, stavbu, která je samostatnou nemovitou věcí, jednotku, právo stavby a spoluvlastnický podíl na některé z těchto nemovitých věcí. Vymezení nemovitých věcí v NOZ je mnohem širší (viz § 498 odst. 1 NOZ), proto je nutné pro účely zdanění předmět daně odpovídajícím způsobem omezit.

Podnikatel převádí na základě kupní smlouvy na jiného podnikatele pozemek určený k dalšímu podnikatelskému využití. Kupní cena byla sjednána ve výši 400 000 Kč.

Předmětem daně je úplatné nabytí vlastnického práva k nemovité věci, v tomto případě k pozemku, toto úplatné nabytí tak bude předmětem daně.

Z hlediska nabytí vlastnického práva k nemovité věci platí tři základní právní režimy:

  • při smluvním převodu vlastnického práva k nemovitým věcem zapsaným v katastru nemovitostí se nabytí vlastnického práva pojí se zápisem do katastru,

  • při smluvním převodu vlastnického práva k nemovitým věcem nezapsaným do katastru nemovitostí se nabytí vlastnického práva pojí s účinností příslušné smlouvy,

  • při vzniku vlastnického práva z jiného právního titulu se nabytí vlastnického práva pojí s účinky příslušné právní skutečnosti, jako je rozhodní soudu apod.

Je nutné dále upozornit na novou koncepci zdaňování inženýrských sítí právě od účinnosti novely, tedy od 1. 11. 2016. Jak vyplývá z úpravy v § 2 odst. 2 ZDNV, pokud jde o nabytí vlastnického práva k inženýrské síti nebo spoluvlastnickému podílu na ní, je předmětem daně z nabytí nemovitých věcí pouze úplatné nabytí vlastnického práva k budově podle katastrálního zákona, která je částí této sítě a která se nachází na území České republiky, nebo spoluvlastnickému podílu na takové budově. Znamená to tedy, že záměrem je zdaňovat pouze úplatná nabytí budov, které budou pro účely této daně považovány za nemovitou věc.

Změna je odůvodňována nejasným vymezením inženýrských sítí NOZ. Inženýrské sítě představují zejména vodovody, kanalizace, nebo energetické či jiné vedení. Zároveň je stanovena vyvratitelná domněnka, že součástí inženýrské sítě jsou i stavby a technická zařízení, které s nimi provozně souvisí. Problém je, že občanský zákoník výslovně nestanoví, zda jsou inženýrské sítě nemovitou nebo movitou věcí, resp. připouští obě tyto varianty, a i výklady se v tomto směru liší a rozcházejí.

Výsledkem tedy je, že zdanění nepodléhají například vodovodní a kanalizační potrubí, dráty elektrického vedení a další součásti či části inženýrských sítí, které nejsou budovou podle katastrálního zákona.

Je vhodné upozornit, že podle důvodové zprávy je důvodem pro zdanění pouze budov podle katastrálního zákona mimo jiné skutečnost, že tato konstrukce odpovídá současné právní úpravě daně z nemovitých věcí, kde budova podle katastrálního zákona je tzv. zdanitelnou stavbou. Nová právní úprava jde proto touto cestou v zájmu sjednocení právní úpravy obou těchto majetkových daní. Tato skutečnost by měla bezesporu přinést zjednodušení systému zdanění těchto nemovitých věcí.

Pro určení toho, co je součástí budovy podle katastrálního zákona, která je částí inženýrské sítě, platí stejná pravidla jako pro jakékoli jiné nemovité věci, to znamená, že se bude vycházet z obecných pravidel pro součást věci v NOZ, kde je úprava obsažena zejména v § 505 a násl. NOZ.

Za nemovitou věc a předmět daně je považováno i právo stavby. Právo stavby je v NOZ pojato jako speciální věcné právo stavebníka mít stavbu na pozemku jiného vlastníka. NOZ považuje právo stavby za věc nemovitou. Právo "mít stavbu" zahrnuje buď právo stavbu na pozemku ještě nezastavěném nově vybudovat, anebo již zřízenou stavbu převzít a "mít" (zejména za účelem rekonstrukce, modernizace a dalšího využití). Právo stavby lze nabýt smlouvou, vydržením, anebo pokud tak stanoví zákon, rozhodnutím orgánu veřejné moci.

Předmětem daně je také nabytí vlastnického práva k výše uvedené nemovité věci na základě:

  • zajišťovacího převodu práva,

  • úplatného postoupení pohledávky zajištěné zajišťovacím převodem práva.

I v tomto případě je rozsah předmětu daně omezen pouze na vyjmenované nemovité věci, tedy pozemky, stavby, jednotky, právo stavby a spoluvlastnické podíly na těchto nemovitých věcech, pokud se nacházejí na území ČR.

Další případy, které zákon také považuje za nabytí vlastnického práva a tedy potencionálně za předmět daně, jsou vymezeny v § 3 ZDNV. Jedná se o právní fikci, protože k nabytí vlastnického práva ve skutečnosti nedochází.

Za nabytí vlastnického práva je také považováno prodloužení práva stavby, tato úprava má zamezit obcházení zákona a nežádoucí daňové optimalizaci spočívající v tom, že právo stavby by bylo sjednáno na krátkou dobu a následně by trvání tohoto práva bylo prodlužováno.

Co není předmětem daně

Naopak v § 5 ZDNV jsou taxativně vymezeny případy, kdy se o předmět daně nejedná. Předmětem daně z nabytí nemovitých věcí není nabytí vlastnického práva k nemovité věci:

  • prováděním pozemkových úprav,

  • přeměnami právnických osob (tedy všech, nejenom obchodních korporací) s výjimkou převodu jmění na společníka,

  • poskytnutím jako náhrada při vyvlastnění.

Daň v případě směnné smlouvy

V případě směnné smlouvy se daň platí z obou převodů, je to tedy významná změna oproti úpravě, která platila do konce roku 2013. Tuto skutečnost je nutné vzít při dojednávání smluvních podmínek v úvahu.

Směna je analogickým smluvním typem ke kupní smlouvě, přičemž za nabývanou nemovitou věc je poskytováno nepeněžité protiplnění formou jiné nemovité věci. K tomu může být poskytováno i peněžní (či jiné nepeněžní) vyrovnání (doplatek).

Podnikatel uzavřel s obchodní korporací směnnou smlouvu na výměnu dvou pozemků. Hodnota pozemku podnikatele činila dle znaleckého posudku 400 000 Kč a hodnota pozemku obchodní korporace 480 000 Kč.

Do konce roku 2013 platilo, že vyměňují-li se nemovitosti, považují se jejich vzájemné převody za jeden převod a daň se vybere z převodu té nemovitosti, z jejíhož převodu je daň vyšší.

Od roku 2014 již žádná taková úprava neplatí, každý převod se posuzuje zvlášť a daň bude vybrána z obou převodů.

Speciální postup pro vymezení předmětu daně obsahuje ZDNV pro případ zrušení a vypořádání spoluvlastnictví k více nemovitým věcem, a to v § 2 odst. 4 ZDNV. Předmětem daně z nabytí nemovitých věcí je pouze úplatné nabytí vlastnického práva k podílu na těchto nemovitých věcech v rozsahu, v jakém svou hodnotou odpovídá kladnému rozdílu mezi souhrnem hodnot všech podílů spoluvlastníka na těchto nemovitých věcech po vypořádání a před vypořádáním.

Jenom pro úplnost doplňme, že pokud v případě zrušení a vypořádání spoluvlastnictví k nemovitým věcem získá spoluvlastník vyšší hodnotu podílu, ale žádná úplata nebude poskytnuta, potom tento kladný rozdíl jako bezúplatný příjem podléhá dani z příjmu, nikoliv dani z nabytí nemovitých věcí.

Poplatník daně

Jak vyplývá z § 1 odst. 1 ZDNV, poplatníkem daně z nabytí nemovitých věcí je nabyvatel vlastnického práva k nemovité věci. Tento stav byl nastolen až novelou od 1. 11. 2016, novela tedy odstranila úpravu pro nabytí vlastnického práva koupí nebo směnou, kdy poplatníkem byl převodce, nebo bylo možné, ale pouze na základě konkrétního ujednání ve smlouvě, dohodnout, že poplatníkem bude nabyvatel. Tato úprava přinášela celou řadu aplikačních problémů, vymezení poplatníka bylo složité a nejednoznačné. Formulace smluvního ujednání v příslušné smlouvě, kterou se smluvní strany snažily přenést poplatnictví daně na nabyvatele, byla často nesprávná a právně nepřesná, což způsobovalo problémy jak poplatníkům, tak správcům daně. Je otázkou, zda je vhodné, aby daňový zákon umožňoval volbu poplatníka, navíc se jednalo o jediný případ, kdy tato volba byla v daňových předpisech možná. Nyní je tedy situace již zcela jasná, poplatníkem je vždy nabyvatel nemovité věci.

Stávající úprava byla také komplikovaná v případě směn nemovitých věcí. Dani z nabytí nemovitých věcí podléhají obě nabytí nemovité věci směnou, přičemž poplatníkem daně byl převodce, avšak dohoda obou stran umožňovala převedení poplatnictví v podstatě libovolně např. tak, že poplatníkem za oba převody byla pouze jedna smluvní strana. To následně působilo komplikace v souvislosti s podáním daňového přiznání a placení daně.

Se stanovením poplatníka daně v osobě převodce souvisela existence institutu ručitele, kterým byl nabyvatel (kupující). V daňovém řízení toto způsobovalo komplikace např. v případech, kdy poplatník - převodce daň nezaplatil a kupující v postavení ručitele tak byl vystaven nejistotě, zda mu vznikne daňová povinnost, ačkoli neměl přímou možnost toto ovlivnit. Novelou od 1. 11. 2016 tak dochází ke zrušení institutu ručitele v rámci daně z nabytí nemovitých věcí.

Nová úprava by měla zkrátit, urychlit a zjednodušit daňové řízení, a to jednak právě zmiňovaným zrušením institutu ručitele, a také tím, že informace o poplatníkovi budou správcem daně lépe dohledatelné. Informace o nabyvateli má správce daně zpravidla k dispozici, ovšem v případě převodce, který převáděnou nemovitou věc již nevlastní a neužívá ji, tomu tak být nemusí.

Další případy poplatníků vymezuje ustanovení § 1 odst. 2 ZDNV, jedná se o podílový fond, fond obhospodařovaný penzijní společností a svěřenský fond.

Solidární daňová povinnost poplatníků

K problematice poplatníka je dále vhodné doplnit, že § 30 ZDNV upravuje solidární daňovou povinnost, která se týká poplatníků, u kterých nelze určit velikost jejich podílů na nemovité věci. Typicky se bude jednat o nemovitou věc, která je součástí společného jmění manželů. Tito poplatníci jsou potom povinni plnit daňovou povinnost společně a nerozdílně, což znamená, že v těchto případech může správce daně požadovat úhradu daně po kterémkoliv z poplatníků, kterých se solidární daňová povinnost týká.

Základ daně

Další zásadní skutečností je stanovení základu daně, této úpravě jsou věnovány § 10 až 25 ZDNV. Základem daně je nabývací hodnota snížená o uznatelný výdaj a zákon dále vymezuje, že nabývací hodnotou je:

  • Sjednaná cena, kterou se rozumí úplata za nabytí vlastnického práva k nemovité věci; sjednaná cena zahrnuje jakékoli protiplnění, které je nebo má být na základě ujednání mezi smluvními stranami poskytnuto za nabytí vlastnického práva k nemovité věci. Jak vyplývá z důvodové zprávy, cena sjednaná zahrnuje i případnou DPH. Pokud jsou však poskytována i nějaká další plnění nad rámec smluvního vztahu, např. poplatek za zprostředkování, do výše sjednané ceny se započítávat nebudou.

  • Srovnávací daňová hodnota, což je částka, která odpovídá 75 % směrné hodnoty nebo zjištěné ceny, přičemž poplatník si může zvolit, zda k určení srovnávací daňové hodnoty použije směrnou hodnotu nebo zjištěnou cenu. Pokud ale poplatník neposkytne údaje k určení směrné hodnoty nebo směrnou hodnotu určit nelze, potom se pro určení srovnávací daňové hodnoty vždy použije zjištěná cena.

  • Zjištěná cena je cena zjištěná podle zákona č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku a o změně některých zákonů (zákon o oceňování majetku), ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o oceňování majetku" nebo "ZOM"). V tomto případě ale platí, na rozdíl od srovnávací daňové hodnoty, že ke stanovení základu daně se použije 100 % zjištěné ceny; týká se případů, kdy je nabývací hodnotou výlučně zjištěná cena.

  • Zvláštní cena, kterou se rozumí zvláštní cena při vydražení a předražku (§ 17 ZDNV), zvláštní cena u obchodních korporací (§ 18 ZDNV), zvláštní cena v souvislosti s insolvencí (§ 19 ZDNV), zvláštní cena v souvislosti s pozůstalostí (§ 20 ZDNV) a zvláštní cena v ostatních případech (§ 21 ZDNV).

Samotný postup pro určení nabývací ceny je obsažen v § 12 ZDNV, z této úpravy potom vyplývá, že nabývací hodnotou je sjednaná cena, tedy poskytnutá úplata, pokud je vyšší nebo rovna srovnávací daňové hodnotě. Nebo pokud zákon stanoví, že nabývací hodnotou je výlučně sjednaná cena – § 22 ZDNV (např. nabytí z majetku nebo do majetku obce nebo kraje).

Srovnávací daňová hodnota je nabývací hodnotou, pokud je vyšší než sjednaná cena.

Zjištěná cena, tedy cena podle zákona o oceňování majetku, je nabývací hodnotou, pokud jí není sjednaná cena nebo srovnávací daňová hodnota anebo pokud zákon stanoví, že nabývací hodnotou je výlučně zjištěná cena – § 23 ZDNV (např. v případě finančního leasingu, zajišťovacího převodu práva atd.). Jestliže by ale bylo možné určit zvláštní cenu, je nabývací hodnotou tato zvláštní cena, která bude mít před zjištěnou cenou v takovém případě přednost.

Pokud lze určit zvláštní cenu, je nabývací hodnotou výlučně tato cena. Bude se jednat zejména o případy, kdy o výši ceny bude rozhodovat soud.

Je tedy možné zrekapitulovat, že pokud pro daný případ nabytí vlastnického práva k nemovité věci není stanoveno výlučné použití sjednané ceny, výlučné použití zjištěné ceny či není určena zvláštní cena, potom pro stanovení základu daně dochází k porovnání sjednané ceny a srovnávací daňové hodnoty.

Srovnávací daňová hodnota

Ještě je určitě vhodné zastavit se u srovnávací daňové hodnoty, která vychází ze směrné hodnoty nebo ze zjištěné ceny. Zjištěná cena je vcelku jasná, tam se bude jednat s největší pravděpodobností o znalecký posudek, ale u směrné hodnoty je situace jiná. Ta je upravena v § 15 ZDNV a jedná se o zcela novou kategorii a zcela novou úpravu. Postup pro určení směrné hodnoty stanoví prováděcí vyhláška č. 419/2013 Sb., k provedení zákonného opatření Senátu o dani z nabytí nemovitých věcí, a to, že směrná hodnota vychází z cen nemovitých věcí v místě, ve kterém se nemovitá věc nachází, ve srovnatelném časovém období a zohledňuje se druh, poloha, účel, stav, stáří, vybavení a stavebně technické parametry nemovité věci. Důvodová zpráva uvádí, že pro určení směrné hodnoty nebudou třeba znalecké posudky, což znatelně přispěje ke snížení administrativní náročnosti, což je jedním z hlavních cílů nové právní úpravy daně z nabytí nemovitých věcí.

Úprava § 15 ZDNV dále obsahuje speciální ustanovení, které definuje směrnou hodnotu u zemědělského pozemku a lesního pozemku, které nejsou zastavěny a netvoří funkční celek se stavbou nebo jednotkou.

Úprava § 15 odst. 3 potom uvádí, u kterých nemovitých věcí je možné určit jejich směrnou hodnotu. Jde o nemovité věci, které jsou na realitním trhu často obchodovatelné, např. bytové jednotky, rodinné domy, stavby pro rodinnou rekreaci (chaty, chalupy aj.), a proto je dostupné dostatečné množství údajů o cenách takovýchto nemovitých věcí v daném místě a srovnatelném časovém období.

Důležité je, že vlastní ocenění nemovité věci směrnou hodnotou nebude provádět poplatník, ten pouze uvede

Nahrávám...
Nahrávám...